第9章 會計政策、會計估計的變更及會計差錯的調(diào)整和資產(chǎn)負債表日后事項 9-1

9.1 會計政策變更 9-1

9.1.1 會計政策變更的定義及條件 9-1

9.1.2 會計政策變更的會計處理 9-1

9.1.3 會計政策變更的披露 9-3

9.2 會計估計的變更 9-3

9.2.1 會計估計變更的定義及條件 9-3

9.2.2 會計估計變更的會計處理 9-3

9.2.3 會計估計變更的披露 9-4

9.3 會計差錯的調(diào)整 9-4

9.3.1 會計差錯的定義及產(chǎn)生原因 9-4

9.3.2 會計差錯的調(diào)整 9-4

9.3.3 會計差錯調(diào)整的披露 9-5

9.4 資產(chǎn)負債表日后事項 9-6

9.4.1 資產(chǎn)負債表日后事項定義及內(nèi)容 9-6

9.4.2 資產(chǎn)負債表日后事項的會計處理 9-6

9.4.3 特殊資產(chǎn)負債表日后事項處理方法 9-7

 

第9章 會計政策、會計估計的變更及會計差錯的調(diào)整和資產(chǎn)負債表日后事項

 

9.1 會計政策變更

 

9.1.1 會計政策變更的定義及條件

 

會計政策是指公司在會計核算時所遵循的具體原則以及公司所采納的具體會計處理方法。

 

會計政策變更，是指公司對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。

 

會計政策的變更，必須符合下列條件之一：

 

（1）法律或會計制度等行政法規(guī)、規(guī)章的要求；

 

（2）會計政策的變更能夠提供有關(guān)公司財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會計信息。

 

下列情況不屬于會計政策變更：

 

（1）本期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計政策；

 

（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會計政策。

 

9.1.2 會計政策變更的會計處理

 

9.1.2.1 會計政策變更的調(diào)整

 

公司按照法律或會計制度等行政法規(guī)、規(guī)章要求變更會計政策時，應(yīng)按國家發(fā)布的相關(guān)會計處理規(guī)定執(zhí)行，如果沒有相關(guān)的會計處理規(guī)定，應(yīng)當采用追溯調(diào)整法進行處理。如果累積影響數(shù)不能合理確定，會計政策變更應(yīng)采用未來適用法。公司為了能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息而變更會計政策時，應(yīng)當采用追溯調(diào)整法進行處理。

 

（1） 追溯調(diào)整法，是指對某項交易或事項變更會計政策時，如同該交易或事項初次發(fā)生時就開始采用新的會計政策，并以此對相關(guān)項目進行調(diào)整的方法。在采用追溯調(diào)整法時，應(yīng)當將會計政策變更的累積影響數(shù)調(diào)整期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整，但不需要重編以前年度的會計報表。在編制比較會計報表時，對于比較會計報表期間的會計政策變更，應(yīng)當調(diào)整各該期間的凈損益和其他相關(guān)項目，視同該政策在比較會計報表期間一直采用。對于比較會計報表可比期間以前的會計政策變更的累積影響數(shù)，應(yīng)當調(diào)整比較會計報表最早期間的期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。

 

（2） 未來適用法，是指對某項交易或事項變更會計政策時，新的會計政策適用于變更當期及未來期間發(fā)生的交易或事項的方法。采用未來適用法時，不需要計算會計政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的會計報表。公司會計賬簿記錄及會計報表上反映的金額，變更之日仍然保留原有金額，不因會計政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，公司應(yīng)當在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上按新的會計政策進行核算。

 

9.1.2.2 累計影響數(shù)的確定

 

會計政策變更的累積影響數(shù)，是指按變更后的會計政策對以前各期追溯計算的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額與原有的金額之間的差額。會計政策變更的累積影響數(shù)，是假設(shè)與會計政策變更相關(guān)的交易或事項在初次發(fā)生時即采用新的會計政策，而得出的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額，與原有的金額之間的差額。本制度所稱的會計政策變更的累積影響數(shù)，是變更會計政策所導(dǎo)致的對凈損益的累積影響金額，以及由此導(dǎo)致的對利潤分配及未分配利潤的累積影響金額，不包括由于損益變化應(yīng)當追加分配的利潤或股利。留存收益包括法定盈余公積、法定公益金、任意盈余公積及未分配利潤(外商投資企業(yè)包括儲備基金、企業(yè)發(fā)展基金)。累積影響數(shù)通常可以通過以下各步計算獲得：

 

（1）根據(jù)新的會計政策重新計算受影響的前期交易或事項；

 

（2）計算兩種會計政策下的差異；

 

（3）計算差異的所得稅影響金額(如果需要調(diào)整所得稅影響金額的)；

 

（4）確定前期中的每一期的稅后差異；

 

（5）計算會計政策變更的累積影響數(shù)。

 

9.1.3 會計政策變更的披露

 

公司應(yīng)當在會計報表附注中披露會計政策變更的內(nèi)容和理由、會計政策變更的影響數(shù)，以及累積影響數(shù)不能合理確定的理由。

 

9.2 會計估計的變更

 

9.2.1 會計估計變更的定義及條件

 

由于公司的經(jīng)營活動中內(nèi)在不確定因素的影響，某些會計報表項目不能精確地計量，而只能加以估計。如果賴以進行估計的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或者由于取得新的信息、積累更多的經(jīng)驗以及后來的發(fā)展變化，可能需要對會計估計進行修訂。

 

9.2.2 會計估計變更的會計處理

 

會計估計變更時，不需要計算變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也不需要重編以前年度會計報表，但應(yīng)當對變更當期和未來期間發(fā)生的交易或事項采用新的會計估計進行處理。

會計估計的變更，如果僅影響變更當期，會計估計變更的影響數(shù)應(yīng)計入變更當期與前期相同的相關(guān)項目中；如果既影響變更當期又影響未來期間，會計估計變更的影響數(shù)應(yīng)計入變更當期和未來期間與前期相同的相關(guān)項目中。

 

會計政策變更和會計估計變更很難區(qū)分時，應(yīng)當按照會計估計變更的處理方法進行處理。

 

9.2.3 會計估計變更的披露

 

公司應(yīng)當在會計報表附注中披露會計估計變更的內(nèi)容和理由、會計估計變更的影響數(shù)，以及會計估計變更的影響數(shù)不能確定的理由。

 

9.3 會計差錯的調(diào)整

 

9.3.1 會計差錯的定義及產(chǎn)生原因

 

會計差錯是指在會計核算時，由于計量、確認、記錄等出現(xiàn)的錯誤。會計差錯的產(chǎn)生有諸多原因，以下是常見的會計差錯產(chǎn)生的原因：

 

（1）采用法律或國家統(tǒng)一的會計制度等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會計政策；

 

（2）賬戶分類以及計算錯誤；

 

（3）會計估計錯誤；

 

（4）漏記已完成的交易；

 

（5）對事實的忽視和誤用；

 

（6）提前確認尚未實現(xiàn)的收入或不確認已實現(xiàn)的收入；

 

（7）資本性支出與收益性支出劃分差錯。

 

9.3.2 會計差錯的調(diào)整

 

本期發(fā)現(xiàn)的會計差錯，應(yīng)按以下原則處理：

 

（1）本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯，應(yīng)當調(diào)整本期相關(guān)項目。

 

（2）本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的非重大會計差錯，如影響損益，應(yīng)當直接計入本期凈損益，其他相關(guān)項目也應(yīng)當作為本期數(shù)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)當調(diào)整本期相關(guān)項目。

 

（3）重大會計差錯，是指公司發(fā)現(xiàn)的使公布的會計報表不再具有可靠性的會計差錯。重大會計差錯一般是指金額比較大，某項交易或事項的金額占該類交易或事項的金額10%及以上，則認為金額比較大。

 

（4）本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計差錯，如影響損益，應(yīng)當將其對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)當調(diào)整會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)。

 

年度資產(chǎn)負債表日至財務(wù)會計報告批準報出日之間發(fā)現(xiàn)的報告年度的會計差錯及以前年度的非重大會計差錯，應(yīng)當按照資產(chǎn)負債表日后事項中的調(diào)整事項進行處理。

 

年度資產(chǎn)負債表日至財務(wù)會計報告批準報出日之間發(fā)現(xiàn)的以前年度的重大會計差錯，應(yīng)當調(diào)整以前年度的相關(guān)項目。

 

在編制比較會計報表時，對于比較會計報表期間的重大會計差錯，應(yīng)當調(diào)整各該期間的凈損益和其他相關(guān)項目；對于比較會計報表期間以前的重大會計差錯，應(yīng)當調(diào)整比較會計報表最早期間的期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。

 

公司濫用會計政策、會計估計及其變更，應(yīng)當作為重大會計差錯予以更正。

 

9.3.3 會計差錯調(diào)整的披露

 

公司應(yīng)當在會計報表附注中披露重大會計差錯的內(nèi)容和重大會計差錯的更正金額。

 

9.4 資產(chǎn)負債表日后事項

 

9.4.1 資產(chǎn)負債表日后事項定義及內(nèi)容

 

資產(chǎn)負債表日后事項，指資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的需要調(diào)整或說明的有利或不利事項。

 

財務(wù)報告批準報出日，指董事會或類似機構(gòu)批準財務(wù)報告報出的日期。

 

資產(chǎn)負債表日后事項包括應(yīng)調(diào)整事項和非調(diào)整事項，調(diào)整事項為在資產(chǎn)負債表日或以前已經(jīng)存在，資產(chǎn)負債表日后得以證實的事項，并且對按資產(chǎn)負債表日存在狀況編制的會計報表產(chǎn)生重大影響的事項。

 

非調(diào)整事項為資產(chǎn)負債表日并未發(fā)生或存在，完全是期后發(fā)生的事項，對理解和分析財務(wù)會計報告有重大影響的事項。

 

9.4.2 資產(chǎn)負債表日后事項的會計處理

 

資產(chǎn)負債表日后至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的，為資產(chǎn)負債表日已經(jīng)存在的情況提供了新的或進一步證據(jù)，有助于對資產(chǎn)負債表日存在情況有關(guān)的金額作出重新估計的事項，應(yīng)作為調(diào)整事項。以下是屬于調(diào)整事項：

 

（1）已證實某項資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日已減值，或為該項資產(chǎn)已確認的減值損失需要調(diào)整；

 

（2）表明應(yīng)將資產(chǎn)負債表日存在的某項現(xiàn)時義務(wù)予以確認，或已對某項義務(wù)確認的負債需要調(diào)整；

 

（3）表明資產(chǎn)負債表所屬期間或以前期間存在重大會計差錯；

 

（4）發(fā)生資產(chǎn)負債表所屬期間或以前期間所售商品的退回。

 

公司應(yīng)就調(diào)整事項，對資產(chǎn)負債表日所確認的資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益，以及資產(chǎn)負債表日所屬期間的收入、費用等進行調(diào)整。

 

資產(chǎn)負債表日后至財務(wù)報告批準報出日之間才發(fā)生的，不影響資產(chǎn)負債表日的存在情況，但不加以說明將會影響財務(wù)報告使用者作出正確估計和決策的事項，應(yīng)作為非調(diào)整事項。以下屬于非調(diào)整事項：

 

（1） 發(fā)行股票和債券；

 

（3） 資本公積轉(zhuǎn)增資本；

 

（4） 對外巨額舉債；

 

（5） 對外巨額投資；

 

（6） 發(fā)生巨額虧損；

 

（7） 自然災(zāi)害導(dǎo)致資產(chǎn)發(fā)生重大損失；

 

（8） 外匯匯率或稅收政策發(fā)生重大變化；

 

（9） 發(fā)生重大公司合并或處置子公司；

 

（10） 對外提供重大擔保；

 

（11） 對外簽訂重大抵押合同；

 

（12） 發(fā)生重大訴訟、仲裁或承諾事項；

 

（13） 發(fā)生重大會計政策變更；

 

（14） 其他影響財務(wù)報告使用者作出判斷的事項。

 

公司應(yīng)就非調(diào)整事項，披露其性質(zhì)、內(nèi)容，以及對財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響。如無法作出估計，應(yīng)說明理由。

 

9.4.3 特殊資產(chǎn)負債表日后事項處理方法

 

（1） 資產(chǎn)負債表日后至財務(wù)報告批準報出日之間由董事會或類似機構(gòu)所制定利潤分配方案中分配的股利（或分配給投資者的利潤，下同），以及宣告發(fā)放的股利，其中現(xiàn)金股利在資產(chǎn)負債表所有者權(quán)益中單獨列示；股票股利在會計報表附注中單獨披露；

 

（15） 如果資產(chǎn)負債表日后事項表明持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再適用，則公司不應(yīng)在持續(xù)經(jīng)營的基礎(chǔ)上編制會計報表；同時，還應(yīng)披露不以持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的事實；持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再適用的原因；編制非持續(xù)經(jīng)營會計報表所采用的基礎(chǔ)。